文/章英 大成上海分所高级合伙人
郑铅慧 大成上海分所
来源/微信公众号 馨泽家族办公室
为积极推动反避税，台湾以经济合作与发展组织（OECD）制定的共同申报准则（CRS）为依据，将从2019年1月1日起开始正式实施CRS，并在2020年9月实现首次对外金融账户涉税信息自动交换。届时台湾纳税义务人的海外账户，包括：台商、跨国企业或是跨国职务多地领薪人士等个人及公司薪资与资产配置相关资讯，都将面临“全面揭露”的可能。台湾将如何具体实施CRS？哪些国家和地区将有可能与台湾首批进行涉税信息自动交换？在大陆、香港或澳门地区的台商将会受到怎样的影响？
一、台湾反避税推行进程
近几年来国际上对于反避税的问题愈发高昂，甚至大部分国家为了能够得到其他国家或地区的本国或地区税务居民的资产信息，可以说是不介意耗费巨资想方设法地去调查。而台湾，其实也早就开始了反避税的行动，先是在2016年7月就通过了反避税条款，后在2016年于美东时间12月22日由驻美代表处与美国在台协会完成签署“肥咖条款”。（“肥咖条款”即美国《外国账户税收遵从法》，简称FATCA。"肥咖条款"要求全球金融机构向美国通报美国人（含绿卡持有者）在海外的金融资料，以供美国政府查税。根据12月4日更新的美国FATCA签署国相关资料显示，台湾地区标注的状态是“Signed”，而不是“in Force”。可初步推断，台湾已签署FATCA，但目前尚未正式实施。）
FATCA签署国名单截图
资料来源：美国财政部网站（U.S. Department of the Treasury）
2017年5月26日，台湾通过了《税捐稽征法》第5条之1、第46条之1修正草案。两条修正案是关于执行CRS以及相关跨国税收情报交换的条款，说明台湾将与其他外国政府或地区建立CRS下的税收情报交换机制。这一修正案的通过为台湾实施FATCA，以及加入、施行CRS打下域内法律基础。
2017年11月16日，台湾发布《金融机构执行共同申报及尽职审查作业办法》（以下称“台湾CRS法规”），台湾版CRS正式出炉，表明台湾积极参与全球反避税的潮流，避免被国际组织边缘化，影响自身的经济发展和国际竞争力。
台湾反避税推行进程
二、台湾CRS解读
台湾将从2019年1月1日起开始正式实施CRS，CRS申报截止日期为每年的5月31日，在2020年实现首次对外金融账户涉税信息自动交换。
台湾CRS推进时程图
台湾CRS法规包括了金融机构完成审查程序的时间要求、定义申报审查的范围、界定金融账户、既有账户、新帐户、较低资产账户、高资产账户及被排除账户、界定应申报账户，并规定了尽职调查具体程序等。具体有关金融账户尽职审查的内容、程序以及时间要求，总结如下：
金融账户尽职审查程序汇整表
资料来源：台湾“财政部”网站
三、台湾尚未出现在经合组织发布的CRS承诺名单之中
根据经合组织官网公布的信息，目前依据《多边税收征管互助公约》第6条和《多边主管当局间协议》（CRS MCAA）以及欧盟框架自动交换CRS信息的双边交换关系，截至2018年11月，CRS多边主管当局协议（MCAA）签署国总数达到104个，已有超过3400个双边交换关系被激活，涉及90多个致力于CRS的司法管辖区。
CRS多边主管当局协议（MCAA）信息
资料来源：经合组织官方网站
CRS信息的激活交换关系信息
资料来源：经合组织官方网站 最后更新时间：2018年11月
因为OECD公布的已经做出CRS承诺的国家和地区是指分别于2017年和2018年实现金融账户涉税信息跨国交换国家和地区。但是台湾在2018年9月之前并不能实现第一次信息交换，因此不在名单中。
四、台湾实施CRS的模式
《多边税收征管互助公约》只对主权国家开放，鉴于台湾问题的独特性和复杂性，目前台湾采取的是“双边协定模式”，需要与其他每个国家和地区谈判并单独签署协议。
根据台湾CRS法规第二十五条规定：“本办法所称应申报国，指依据与我国商定税务用途资讯交换之条约或者协定进行金融账户资讯自动交换，且经财政部公告之国家或地区。” 由此也说明台湾信息互换采用的是一对一的双边协定模式。
五、可能与台湾进行税务信息交换的国家
截止目前，台湾已与新加坡、日本、澳大利亚、新西兰、加拿大等32个国家签署了租税协定。租税协定，又称征税协定、双重课税协定，是指跨国交易时，避免在两个国家或地区都被课税（双重课税），或是减少双重课税的额度。台湾CRS采用的是一对一的双边协定模式，这些国家将是财政部优先签署信息交换协定的国家。
与台湾签订租税协定且生效的国家名单
资料来源：台湾“财政部”网站
台湾财政官员在接受专访时表示，新加坡是第一个和台湾签署租税协定的国家，且和台湾关系紧密，新加坡最快明年就会和新加坡签署《主管当局间协议》（CAA)，将第一波和台湾交换金融账户资讯。同时，台湾自去年7月起就锁定租税协定国中23个已承诺按CRS进行自动交换的协定伙伴国，推动签署CAA，以便进行金融账户税务信息自动交换。
六、台湾与大陆之间进行税务信息互换仍存在障碍
台湾CRS法规出台，很多人比较关心的问题是，大陆和台湾之间是否会进行CRS下的账户涉税信息互换，台商在大陆的金融账户信息是否会被台湾税务机关获得。其实这个问题在台湾CRS法规草案中对于法规第一条的立法释义有做了明确，内容是：“与中国大陆、香港及澳门商定税务用途资讯交换及相互提供其他税务协助之协议，非属税捐稽征法第五条之一授权范围，不适用本办法规定。”
此外，台湾《税捐稽征法》第五条之一规定的主要目的是授权台湾主管当局机构与其他各国家和地区签署执行CRS的《主管当局间协议》（CAA)，其原文规定：“财政部得本互惠原则，与外国政府或国际组织商订税务用途资讯交换及相互提供其他税务协助，于报经行政院核准后，以外交换文方式行之。”由此可以看出，台湾与中国大陆、香港和澳门暂时不会实现在CRS下的金融账户税务信息自动交换。
七、大陆与台湾的税收抵免政策
2015年8月25日，国税局正式公布了《海峡两岸避免双重课税及加强税务合作协议》，标志着大陆和台湾双方就如何有效减免双重税务负担、刺激经济发展达成了一定共识。但中国大陆与台湾签订的《海峡两岸避免双重课税及加强税务合作协议》目前尚未生效，故目前和台湾之间暂无税收协定待遇可适用。
但是，我国有关企业境外所得抵免税收法律体系已经比较完善，主要法律文件包括：境外所得来源国与我国签署的税收协定、企业所得税法及其实施条例、《财政部、国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）、《企业境外所得税收抵免操作指南》（国家税务总局公告2010年第1号）等。其中，《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》第十四条，内容为：“企业取得来源于中国香港、澳门、台湾地区的应税所得，参照本通知执行。”因此，大陆税务居民企业取得台湾地区的应税所得，在台湾地区缴纳的企业所得税，参照境外所得抵免政策，即《国家税务总局关于发布<企业境外所得税收抵免操作指南>的公告》，执行限额抵免。
目前，台湾境内提供国际双重征税减免的安排。根据台湾现行《所得税法》第三条中的相关规定，营利事业之总机构在台湾境内者，应就其境内外全部营利事业所得，合并课征营利事业所得税。但其来自台湾境外之所得，已依所得来源国税法规定缴纳之所得税，得由纳税义务人提出所得来源国税务机关发给之同一年度纳税凭证，并取得所在地台湾使领馆或其他经台湾认许机构之签证后，自其全部营利事业所得结算应纳税额中扣抵。台湾税务居民企业须对其全球所得缴纳所得税，无论所得来自于台湾境内还是境外。台湾采用抵免法（单边）以避免对所得进行双重征税。就境外来源所得缴纳的境外税款可抵免公司总的台湾所得税税负。但抵免额限于来自境外来源所得的台湾所得税税额。
此外，9月1日起大陆正式开放申请台胞居住证，外界普遍认为，台湾同胞持有居住证后恐将增加被课税的风险。对此大陆国台办发言人安峰山回应了一系列台湾居民居住证相关问题。安峰山指出，台湾居民居住证与台胞证是并行不悖的两个证件，居住证并不取代台胞证。台湾同胞不会仅仅因为申领了居住证而改变他在大陆的纳税身份和纳税义务，也不会仅仅是因为领取了居住证而在大陆负有全球所得纳税的义务。
拓展：什么是纳税识别号？
- 纳税人识别号是税务登记证上的号码，通常简称为“税号”。
- 从事生产、经营的外籍、港、澳、台人员税务登记代码为：区域码+相应的有效证件（如护照，香港、澳门、台湾居民往来大陆通行证等）号码。根据国务院办公厅关于印发《港澳台居民居住证申领发放办法》的通知第三条，香港居民公民身份号码地址码使用810000，澳门居民公民身份号码地址码使用820000，台湾居民公民身份号码地址码使用830000。
- 个体工商户和其他缴纳个人所得税的中国公民，以公安部编制的居民身份证18位码为其“纳税人识别号”。
- 对外国人以其国别加护照号码作为其“纳税人识别号”。
结语
台湾对于加入全球CRS下的反避税风暴运动，现在是迈出了坚实的一步。以这样的趋势来看，台湾会致力于与各国银行合作追踪税务数据，并且也会积极响应他国或地区来达成双边协议，达到反避税更高的效果。对于一般企业实体与个人而言，应认识到全球税务资讯透明化的时代已经到来，各国税务主管机关之间的合作也更为紧密，宜提早察觉不合规处以降低风险。
编辑/daicy
