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我国《刑法》第二百零一条规定了逃税罪的两种行为方式：一种是“进行虚假的纳税申报”，一种是“不申报”。对于“不申报”逃税如何认定，实践中认识不尽一致。在此加以讨论。

1．不申报是指“经税务机关通知申报而拒不申报”

《刑法修正案（七）》在将偷税罪修改为逃税罪时，对逃税罪的罪状表述也作了修改。原偷税罪的罪状表述为：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款”。逃税罪的罪状表述为：“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假的纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款”。这种修改只是文字表述的改变，不是对原偷税罪构成要件的修改。因此，现行刑法第二百零一条中的“不申报”仍应理解为“经税务机关通知申报而拒不申报”。

关于如何认定“经税务机关通知申报”，2002年《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第二条第二款规定：“具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零一条第一款规定的‘经税务机关通知申报’：（一）纳税人、扣缴义务人已经依法办理税务登记或者扣缴税款登记的；（二）依法不需要办理税务登记的纳税人，经税务机关依法书面通知其申报的；（三）尚未依法办理税务登记、扣缴税款登记的纳税人、扣缴义务人，经税务机关依法书面通知其申报的。”这一解释虽然是针对原偷税罪的条文作出的，在认定逃税罪时仍应适用。

2．“不申报”逃税是指在纳税申报时对已经发生的纳税义务隐瞒不报，并非指不进行纳税申报

不少人认为，“不申报”逃税是指纳税人采用不进行纳税申报的方法逃避缴纳税款。理由是，法律规定进行虚假的纳税申报逃避缴纳税款构成逃税，不进行纳税申报比虚假申报情节更恶劣，当然应定性为逃税。1997年，国家税务总局发布的《关于不申报缴纳税款定性问题的批复》亦认为：“纳税人或者扣缴义务人采取不申报的手段，不缴纳税款的，应当以偷税论处。”该批复征得了最高人民法院同意。

但是，上述观点值得质疑。进行虚假的纳税申报逃避缴纳税款之所以构成逃税，是因为虚假申报使税务机关陷于认识错误，不征或少征税款。不进行纳税申报并不会使税务机关陷于认识错误，税务机关可以依法核定税款，进行强制征收。因此，不进行纳税申报并不比虚假申报性质更严重，虚假申报具有欺骗性、隐蔽性，更容易造成国家税款流失，危害更大。

逃税的本质特征在于瞒骗税务机关，消灭已经发生的纳税义务，从而实现不缴或少缴税款的目的。不进行纳税申报并没有瞒骗税务机关，不能消灭纳税义务，不应定性为逃税。

《税收征收管理法》对偷税和不进行纳税申报进行了区分。该法第六十三条第一款规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”第六十四条第二款规定：“纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。”可见，偷税与不进行纳税申报是两种不同性质的税收违法行为，否则，法律完全没有必要对两者分别作出规定。

2009年，国家税务总局《关于未申报税款追缴期限问题的批复》明确：“税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神，一般为三年，特殊情况可以延长至五年。”该批复否定了《关于不申报缴纳税款定性问题的批复》。2011年，国家税务总局发布公告，废止了《关于不申报缴纳税款定性问题的批复》。

因此，《刑法》第二百零一条规定的“不申报”，不应理解为“不进行纳税申报”，而应理解为“瞒报”，即纳税人在纳税申报过程中隐瞒纳税义务发生的事实。“瞒报”才具有与“进行虚假的纳税申报”相同的危害，应当定性为逃税。

有人认为，《刑法》第二百零一条规定的“欺骗、隐瞒手段”仅是针对进行虚假的纳税申报而言，因不申报而成立逃税罪的，不需要采取欺骗、隐瞒手段。这种观点并不正确。逃税在1997年以前的刑法和现行税收征管法中被称为“偷税”。从文义上看，“偷税”一词本身包含着采取欺骗、隐瞒手段的意思。过去的司法实践也一直认为偷税是采取欺骗、隐瞒手段逃避纳税。例如，1992年最高人民法院、最高人民检察院发布的《关于办理偷税、抗税刑事案件具体应用法律的若干问题的解释》第一条就规定：“负有纳税义务的单位和个人，违反税收法律、法规，采用欺骗、隐瞒等手段，少缴或者不缴应纳税款，逃避履行纳税义务，情节严重的，以偷税罪对直接责任人员追究刑事责任。”

从近年的司法实践看，有的案件未能正确认定“不申报”逃税，导致错判。

例如，在一起逃税案件中，法院认定：2011年8月以来，被告人罗XX在没有办理土地、规划、建设、房屋等开发手续情况下，与杨XX等七户邻居签订房地产置换协议，将自己父亲罗X甲及杨XX等九户邻居的房子拆除进行开发建设。在建成60套房屋及车库后，罗XX赔付杨XX等10户共计28套房屋及14间车库、7个煤棚；另32套房屋作为抵付工程款和材料款，涉及金额540万左右。在交易后，罗XX可以净得价值345450元的地皮一块。2014年3月10日、2014年3月14日、2014年3月18日，当地税务机关分别向罗XX下达税务事项通知书，告知其办理纳税申报及应纳的税款，但罗XX拒不纳税申报。在税务机关向罗XX下达追缴通知后，罗XX仍未缴纳税款。经税务稽查认定，罗XX逃避应缴纳的各项税款共计620751.60元，占应纳税额的100%。

法院认为，罗XX以私人联建的名义进行房地产开发和销售，为营业税的纳税人。罗XX明知应当主动申报纳税而没有申报，在税务机关告知其应当申报纳税或可以委托他人申报纳税的情况下，仍拒不申报纳税，故意逃避缴纳税款，其行为构成逃税罪。遂以逃税罪判处罗XX有期徒刑三年。

该案的判决存在以下问题：

1．把税务机关未通知，纳税人也未主动申报的行为认定为逃税。罗XX从事房地产开发和销售应当缴纳营业税。但是，在2014年3月之前，税务机关未通知申报，罗XX也未主动申报，不属于“经税务机关通知申报而拒不申报”的情形，判决认定“罗XX明知应当主动申报纳税而没有申报”系逃税行为，显然不当。

2．把税务机关通知补缴税款认定为通知纳税申报。2014年3月，税务机关向罗XX下达税务事项通知书，通知其缴纳税款，这时已过了纳税申报和缴纳税款的法定期限。税务机关不应再通知罗XX进行纳税申报，而应当依法向罗XX追缴税款。因此，税务机关下达的税务事项通知书只能是通知罗XX补缴税款，而不是通知罗XX进行纳税申报。判决把税务机关下达税务事项通知书认定为通知纳税申报是错误的。罗XX在税务机关通知其补缴税款后未缴纳税款，不属于经税务机关通知申报而拒不申报。

3．把未采取欺骗、隐瞒手段，拒不纳税的行为认定为逃税。综观全案，罗XX的行为只是未主动申报纳税，并在税务机关通知其补缴税款的情况下拒不缴纳，并没有采用欺骗、隐瞒手段进行虚假的纳税申报或者不申报，不符合逃税罪的构成特征，不应认定为逃税罪。