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原文按：本文介绍了债务重组的条件及税种，三类常见让步及其税务处理。债务重组的税务问题上，最重要的就是要把握交易的实质，究竟是以何资产换何资产，三类常见让步便以此区分；然后再考虑资产的性质，不同的资产涉及的税种也不一样；所谓的债务重组利得和损失，本质上是债权金额和公允价值/实际偿债金额之间的差，进而影响各自的所得税。
税务负担较重的，在符合特定条件下，能享受特殊性税务处理优惠，极个别情况下，会有增值税和契税上的优惠。
债务重组是企业重组中的一小块。企业重组是一个很宽泛的概念，它指的是企业在日常经营外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，企业重组有六类形式最为常见：企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立。
企业法律形式改变是很好理解的，比如从有限责任公司变成股份有限公司，根据财税[2009]59号文[1]，连企业注册名称、住所的改变也属于此处的法律形式改变。
债务重组是指债权人对发生财务困难的债务人的让步，税法上要求有双方协议或法院的裁定书。[2]
股权收购就是去收购别人的股权，付出的对价可以是自己或控股子公司的股权，也可以是股权以外现金、有价证券等形式，更可以是两者的结合。
资产收购则是去收购别人的资产，付出的对价同于股权收购。
合并、分立对于法律人就很好理解了，就是两家以上公司合并成为一家公司，一家公司分立成两家以上的公司。
而本文主要讨论的是债务重组中的税。
一、债务重组的条件及其税种
（一）债务重组的条件
从上文定义可以看出，债务重组需满足三个条件：1、债务人发生财务困难了；2、债权人作了让步；3、双方需要有依据，这个依据可以是双方的协议，也可以是法院的裁定书，双方协议很好理解，法院的裁定书意指何为？
裁定书一般有两类，一类是指执行不能的裁定，就是债权人通过诉讼、执行手段后，发现由于无法找到债务人可执行的财产或无法找到其他义务承受人时，无法将债权人的债权百分比实现时法院所出的终结执行或终结本次执行的裁定。这类裁定书中应明确债权人已受偿或未受偿部分，以便债权人进行税务申报。
另一类指的则是债务人企业进入破产程序之后，重整中法院批准重组计划的裁定，清算中法院认可破产财产分配方案的裁定，以及和解中认可和解协议的裁定。以清算中破产财产分配方案为例，该方案可以由债权人会议按一定出席人数和表决权通过，也可以由法院强行裁定通过，分配方案非常重要的是载有债权人的分配比例，尤其是对于不能百分百受偿的债权人而言，不能受偿的部分就是债权人对破产企业做出的让步，裁定书上的比例数字就是双方的依据。
此处我们可以对比发现，双方的协议必须经过双方一对一的意思表示达成一致，而破产中债权人与债务人意思表示未必会一致，依然以清算为例，破产财产分配方案的通过一般只需要“出席会议的有表决权的债权人过半数通过，并且其所代表的债权额占无财产担保债权总额的二分之一以上”[3]，甚至达不到这个人数和比例要求、直接由法院强行裁定通过，那么对于不同意的债权人而言，即便他是不同意的，但他依旧可以把法院的裁定文书作为此处债务重组的依据。
（二）债务重组中的税种
一般而言，除非是符合一定的减免政策条件（如特定条件下的小微企业），有两类税是企业所逃脱不了的，那就是增值税和所得税。在债务重组中也不例外，增值税和所得税是其必须要考虑的问题。增值税顾名思义，是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。所得税，也是如此，但不同于增值税是针对单笔特定的业务，所得税考虑的是一个大盘子，就是综合考虑企业的收入、成本、费用、税金等因素，就其一个阶段（一般以年为单位）的盈余进行征税。
在此两个税种以外，视情况还可能会考虑其他税种。比如是规定应交个人所得税而不交企业所得税的个人、个体工商户、个人独资企业或合伙企业，那相应地，其就不再考虑企业所得税，而是考虑个人所得税。比如涉及了不动产或土地，那么自然地要考虑对应的税种，契税以及土地增值税。比如涉及的货物是属于消费税税目的，比如高档化妆品、高档手表的，那当然就要考虑消费税了。比如还涉及印花税的征税对象，比如房产证、专利证等权利、许可证照，那印花税必须要考虑，印花税是属于小税重罚的税种，不可对此抱有侥幸心理。债务重组中涉及的税种一般就是以上这些。
二、债务重组的三类常见让步及其税务处理
会计准则中规定有三类债务重组，分别是：1、债务人以资产清偿债务，本文之称为“非货币资产抵债”；2、债务人将债务转为权益工具，本文称之为“债转股”；3、除本条第一项和第二项以外，采用调整债务本金、改变债务利息、变更还款期限等方式修改债权和债务的其他条款，形成重组债权和重组债务，本文称之为“偿债条件的改变”。从准确的定义范畴上来说，1、2其实都是偿债条件的改变，但为了行文方便和便于读者理解，本文对偿债条件的改变便作限缩解释，而且同样为了便于理解，本文将先介绍第3点——偿债条件的改变。
（一）偿债条件的改变——本金、债务利息、还款期限的改变等等
1、本金和债务利息的改变
该项涉及了债权金额的改变，本文称之为“债务豁免”，即债权人同意减少债权的金额，A、从债务人的角度而言，债权金额减少了，债务人自然相当于获得了一笔收益，那么针对这笔收益，自然要确认一笔收入（即“债务重组利得”），并计入企业所得税的大盘子，进行计税。当然计入了大盘子并不意味着一定要交税，因为如果盘子里还有其他损失，比如当期存在着大量亏损，那么这笔亏损也就抵掉了收入，如果盘子所剩无几、自然也不需要交企业所得税。
B、相对而言，从债权人的角度，债权金额减少，那么债权人就有了一笔损失（即“债务重组损失”），这笔损失也要计入企业所得税的大盘子，冲抵一部分企业所得税的应纳税所得额，从而可以少交一些企业所得税。那么要提醒注意的是，既然债权人有机会以此理由少交税，那么国家自然也要严防死守，所以债权人的这笔损失在申报时有着程序上的要求：A必须专项申报；B留存相关证据材料备查，包括上文提及的双方协议或裁定书。
除了程序上的要求外，税法还明确规定了债权人不得从所得税税前扣除的情形：（1）债务人或者担保人有经济偿还能力，未按期偿还的企业债权；（2）违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或悬空的企业债权；（3）行政干预逃废或悬空的企业债权；（4）企业未向债务人和担保人追偿的债权；（5）企业发生非经营活动的债权；（6）其他不应当核销的企业债权和股权。[4]
2、还款期限的改变
虽然从商业的角度，还款期限的改变确实债权人对债务人的让步，但是税法并不考虑货币的时间价值，因此还款期限的改变不会带来税务上的影响。
（二）非货币资产抵债
非货币资产相对于货币资产而言，流通性弱，因此债权人接受非货币资产作为对价，即便非货币资产的公允价值相当于债权的金额，这也是一种让步。什么是公允价值？把它理解成市场价也无妨，可以参照这个定义；熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。
非货币资产抵债其实可以视为两个行为，一个就是卖资产，另一个就是还债，当非货币资产的公允价值低于债权金额时，则又是一次债务豁免。因此在这里考虑税务问题时，也是从这两个行为的角度入手。
A、从债务人的角度，他卖资产，当然要发生增值税。在还债行为的角度，债务人的资产公允价值如果低于债权金额，那么同上种情况，他自然又有了一笔债务重组利得，则这笔利得又要计入企业所得税的大盘子，进行计税。所以债务人就有两笔税要考虑：增值税和企业所得税。
B、相对而言，从债权人的角度，就是购入了一项资产。如果能从债务人处获得可抵扣的增值税进项税额凭证，那么可以抵扣进项税额。如果债权金额高于资产公允价值的，那么债权人的这笔债务重组损失则可以在企业所得税税前扣除。需要注意的条件同上文债务豁免。
（三）债转股
债转股是当下流行的方式，对债务人而言既能减轻资金筹措压力，还能避免产生非货币资产抵债中的增值税，税负压力也相应减少，但对于债权人而言风险极大，因为债务人企业的股权很可能会分文不值，尤其在其他债权人跟进要求债务人偿债时，原来的债权人却已经变成了股东要在出资范围内对外承担债务。所以债转股并不轻易就能达成，对债务人有着极高的要求，如良好的经营、管理制度以及清晰规范的股权结构等等，否则也无法赢得债权人的青睐，债转股大多发生在中小板上市公司之间。
债转股也是由两个行为组成，一个就是债务清偿，一个就是股权投资。在税务方面，A、从债务人角度，如果股权公允价值低于债权金额要考虑债权重组利得，计算企业所得税，理由同以上两种让步方式。如没有低于则不需考虑。B、从债权人角度，如果股权公允价值低于债权金额要考虑债权重组损失，在企业所得税前扣除。
三、债务重组的税收优惠
（一）特殊性税务处理中的优惠
如债务重组行为能满足特定条件，可以在5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额；如果还是债转股操作的，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失。[5]
特定条件见下：（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；（2）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；（3）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权；（4）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上。
（二）增值税上的优惠
纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。[6]
（三）契税上的优惠
经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。[7]
四、结论
从上可见，债务重组的税务问题，最重要的就是要把握交易的实质，究竟是以何资产换何资产，三类常见让步便以此区分；然后再考虑资产的性质，不同的资产涉及的税种也不一样；所谓的利得和损失，本质上是债权金额和偿债物公允价值/实际偿债金额之间的差，进而影响各自的所得税。
税务负担较重的，在符合特定条件下，能享受特殊性税务处理优惠，极个别情况下，会有增值税和契税上的优惠。